22.04.2021

Gesetzgebung: Körperschaftsteuermodernisierungs-gesetz (KöMoG)


Kernstück dieses Entwurfs ist die Einführung eines Optionsrechts, das für Personenhandelsgesellschaften und Partnerschaftsgesellschaften die Möglichkeit schaffen soll, ertragsteuerlich wie eine Kapitalgesellschaft (GmbH) behandelt zu werden. Dabei geht es vor allem darum, auch Personengesellschaften die attraktiven Thesaurierungsmöglichkeiten des Körperschaftsteuerrechts zu eröffnen.

  •     Unklar ist zunächst, weshalb das Optionsrecht nur Personenhandelsgesellschaften (KG, OHG) und Partnerschaftsgesellschaften eingeräumt werden soll, nicht aber betrieblich tätigen Außengesellschaften in der Rechtsform der Außen-GbR, die ja durch das MopeG den Personenhandelsgesellschaften weitgehend gleichgestellt werden sollen. Ebenfalls nicht optionsberechtigt sollen Einzelkaufleute sein, die ja gewissermaßen das Basismodell der (Mit-)Unternehmerbesteuerung bilden.
  •     Die Optionsausübung hat nicht nur Konsequenzen für die laufende Besteuerung, sondern erfasst auch die steuerliche Erfassung von Gewinnen aus der Anteilsveräußerung: § 17 EStG. Das bedeutet, dass auch das Regime der Wegzugsbesteuerung nach § 6 AStG eingreift.
  •     Das KöMoG zielt auf offenbar die Lösung eines nicht existenten Problems. Für die Ausübung einer Option zur Körperschaftsbesteuerung müssen die Einbringungsregeln des Umwandlungssteuerrechts beachtet werden (also insbes. Einbringung auch des betriebswesentlichen Sonderbetriebsvermögens erforderlich), so dass sich die Frage stellt, weshalb dann nicht ohnehin der Weg über eine Einbringung nach den Regeln des UmwStG beschritten werden soll. Die nach dem Gesetzentwurf jederzeit mögliche Rückoption dürfte wohl ebenso an § 22 UmwStG scheitern wie im Fall einer echten Einbringung.
  •     Die (vorbehaltlich der Begründung einer Betriebsaufspaltungsstruktur) neben dem Erfordernis (regelmäßig disquotaler) Einbringung des Sonderbetriebsvermögens (Anlagevermögen) führt zu einem Verlust der dem Sonderbetriebsvermögen immanenten Haftungsbeschränkung.
  •     Denkbar ist auch – wie im Fall einer echten Einbringung – , dass infolge der Option Transaktionen in der Vergangenheit (Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern – § 6 Abs. 5 Sätze 3 f. EStG –, Übertragung von Mitunternehmeranteilen unter Rückbehaltung von Sonderbetriebsvermögen – § 6 Abs. 3 Satz 2 EStG –) rückwirkend zu einem steuerwirksamen Teilwertansatz führen.
  •     Denkbar ist im DBA-Fall auch die Entstehung weißer Einkünfte, d.h. in keinem der beiden DBA-Staaten zu besteuernder Veräußerungsgewinne, wenn der andere DBA-Staat die Option nach deutschem Recht nicht nachvollzieht.

Angesichts dieser Restriktionen und Merkwürdigkeiten, die gerade im Bereich des internationalen Steuerrechts eine bemerkenswerte Unreife des Entwurfs dokumentiert, die in  Widerspruch zu den anderweiten Bemühungen der Bundesregierung steht (ATAD, BEPS), fragt man sich, was das Ganze eigentlich soll.


Hinsichtlich der Erbschaft-/Schenkungsteuer (ErbSt) soll die Option keine Änderungen bewirken. Das soll durch entsprechende Klarstellungen in § 97 BewG, §§ 13a, 13b ErbStG sichergestellt werden. Das ändert aber nichts daran, dass die ErbSt und das Bewertungsgesetz vielfach an ertragsteuerliche Begrifflichkeiten anknüpft. Virtuelle Steuerbilanzen der Mitunternehmerschaft (Gesamthandsbilanz, Ergänzungsbilanzen und Sonderbilanzen) müssen dann für Zwecke der ErbSt originär erstellt werden. Für die Nachsteuertatbestände soll die optierende Gesellschaft weiterhin als Mitunternehmerschaft gelten.

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