BFH vom 20.02.2019, II R 25/16
Von den Betriebsvermögensbegünstigungen der §§ 13a, 13b ErbStG werden Anteile an Kapitalgesellschaften nach § 13b Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 ErbStG nur erfasst, wenn der Erblasser oder Schenker an der Kapitalgesellschaft unmittelbar zu mehr als 25% beteiligt war (sog. Mindestbeteiligung). Gehören zum begünstigungsfähigen Betriebsvermögen im Sinne des § 13b Abs. 1 ErbStG wiederum Anteile an Kapitalgesellschaften und beträgt die unmittelbare Beteiligung nicht mehr als 25%, so gehören diese Anteile nach § 13b Abs. 4 Nr. 2 ErbStG zum sog. Verwaltungsvermögen und sind vorbehaltlich § 13b Abs. 7 ErbStG nicht begünstigt und können bei entsprechendem Wert unter Umständen dazu führen, dass die Betriebsvermögensbegünstigungen insgesamt (§ 13b Abs. 2 Satz 2 ErbStG) oder die Optionsverschonung (§ 13a Abs. 10 Satz 3 und 4 ErbStG) nicht zur Anwendung kom-men.
Für die Frage, ob die Mindestbeteiligung von mehr als 25% erreicht ist, sind neben den vom Erblasser unmittelbar gehaltenen Anteile auch die Anteile weiterer Gesellschafter zu berücksichtigen, wenn der Erblasser oder Schenker mit diesen einen Poolvertrag abgeschlossen hat. In diesem Poolvertrag müssen sich Erblasser oder Schenker und die weiteren Gesellschafter untereinander dazu verpflichten, (i) über die Anteile nur einheitlich zu verfügen oder ausschließlich auf andere denselben Verpflichtungen unterliegenden Anteilseignern zu übertragen und (ii) das Stimmrecht gegenüber nichtgebundenen Gesellschaftern einheitlich auszuüben (§ 13b Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 ErbStG). Entsprechendes gilt nach § 13b Abs. 4 Nr. 2 Satz 2 ErbStG für im Betriebsvermögen gehaltene Kapitalgesellschaftsanteile.
Mit Urteil vom 20.02.2019 (II R 25/16) hat der BFH entschieden, dass sich die für eine Poolvereinbarung erforderlichen Verpflichtungen aus dem Gesellschaftsvertrag oder einer gesonderten Vereinbarung ergeben können und die Verpflichtung zur einheitlichen Stimmrechtsausübung bei einer GmbH auch mündlich vereinbart werden kann. Die Ent-scheidung erging zwar nur zu § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Satz 2 ErbStG a.F., ist aber auf die ab dem 01.07.2016 geltenden, weitestgehend wortlautidentischen Neuregelungen des § 13b Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 und Abs. 4 Nr. 2 Satz 2 ErbStG übertragbar.
Der Entscheidung lag folgender Sachverhalt zugrunde: Der Erblasser hielt in seinem Ein-zelunternehmen einen Anteil von 12 % an einer Kapitalgesellschaft. Die restlichen Kapi-talgesellschaftsanteile wurden vom Erben (74 %) und einer Kommanditgesellschaft (14 %), an der der Erbe zu 100 % beteiligt war, gehalten. Nach dem Gesellschaftsvertrag der Kapitalgesellschaft war die Abtretung von Gesellschaftsanteilen ohne Einwilligung aller Gesellschafter nur an Gesellschafter, deren Ehegatten und Abkömmlinge und dessen Ehegatten zulässig. Ferner hatte der Erblasser ein höchstpersönliches Stimmrecht in zehnfacher Höhe. Das Finanzamt und ihm folgend das FG Münster sah die erbschaftsteuerlichen Anforderungen an die Poolvereinbarung als nicht erfüllt an, qualifizierte den Kapitalgesellschaftsanteil als Verwaltungsvermögen und versagte wegen Überschreitens der Verwaltungsvermögensgrenze insgesamt die Betriebsvermögensbegünstigungen nach §§ 13a, 13b ErbStG. Der BFH hat die erstinstanzliche Entscheidung aufgehoben und zurückverwiesen.
Der BFH stellte zunächst klar, dass sich die Verpflichtung zur Übertragung der Gesellschaftsanteile nach einheitlichen Grundsätzen sowohl aus dem Gesellschaftsvertrag als auch aus einer gesonderten Vereinbarung ergeben kann. Da nach den vorliegenden Sat-zungsregelungen nur bestimmte Familienmitglieder oder von Gesellschaftern gebilligte Dritte Gesellschafter werden konnten, bejahte der BFH die Verpflichtung des Erblassers zur einheitlichen Verfügung über die Gesellschaftsanteile. Nach Auslegung der sprachlich ungenauen Regelung des § 13b Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Satz 2 ErbStG a.F. führte der BFH anschließend aus, dass eine Verpflichtung zur einheitlichen Stimmausübung auch dann erforderlich ist, wenn sich alle Gesellschafter hinsichtlich der Verfügung über die Gesell-schaftsanteile gebunden haben. Die Verpflichtung zur einheitlichen Stimmrechtsausübung könne sich aber ebenfalls aus dem Gesellschaftsvertrag oder einer gesonderten Vereinbarung ergeben. Nicht ausreichend soll hingegen sein, wenn sich wie vorliegend der Erblasser aufgrund seines Mehrstimmrechts stets durchsetzen kann. Da im GmbHG für Stimmbindungsverträge keine besondere Form vorgesehen sei, könnten gesonderte Vereinbarungen hierüber – entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung in R E 13b.6 Abs. 6 ErbStR 2011 – auch formlos geschlossen werden. Kann allerdings derjenige, der sich auf die mündliche Vereinbarung beruft, diese nicht nachweisen, bleiben die Anteile der anderen Gesellschafter für die Frage, ob die Mindestbeteiligungsquote von mehr als 25% erreicht ist, außer Betracht. Da das FG Münster hierzu keine Feststellungen getroffen hatte, wurde die Sache zur weiteren Entscheidung zurückverwiesen.
Der BFH legt die Regelungen zur Poolvereinbarung über den Wortlaut hinaus großzügig zugunsten des Steuerpflichtigen aus. Dies ist zu begrüßen. Auch wenn der BFH entgegen der Finanzverwaltungsauffassung für eine steuerlich anzuerkennende Poolvereinbarung einen schriftlichen Stimmbindungsvertrag zwischen den Gesellschaftern einer GmbH für nicht erforderlich hält, ist dringend anzuraten, die Stimmbindungsvereinbarung schriftlich zu fixieren. Kann der beweisbelastete Erbe oder Beschenkte den Nachweis der mündlichen Abrede nicht erbringen, droht – wie im vorliegenden Fall – gegebenenfalls der vollständige Verlust der Betriebsvermögensbegünstigungen nach §§ 13a, 13b ErbStG. Auch ist davon abzuraten, sich auf die Ausführungen des BFH zu verlassen, dass eine Satzungsregelung ausreicht, wonach die Gesellschaftsanteile auf bestimmte Familienmitglieder ohne oder auf sonstige Dritte mit Zustimmung der Mehrheit der Gesellschafter übertragen werden können. Da diese Auslegung vom Wortlaut nicht gedeckt ist, ist zweifelhaft, ob die Rechtsprechung dauerhaft Geltung behalten wird. Aufgrund dieser und weiterer Zweifelsfragen im Zusammenhang mit Poolvereinbarungen empfehlen wir ohnehin, Kapitalgesellschaftsanteile in einer gewerblich geprägten GmbH & Co. KG zu bündeln.
